2017年高階會計師考試《高階會計實務》試題

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　　案例

資料：華安股份有限公司(以下簡稱“華安公司”)是生產一種小型家電的上市企業，該公司聘任註冊會計師在進行2002年度會計報表審計中，發現華安公司以下事項：

(1)期末應收賬款600000元中，有一部分是對聯營企業A銷售產品形成的應收款項100000元;該項銷售發生在2001年1月。華安公司獲得確切的資料，表明A企業財務狀況惡化，現金流量嚴重不足，且A企業目前沒有計劃對該項應付華安公司的款項進行債務重組。除對聯營企業A的應收款外，剩餘的500000元應收賬款均為2002年8月銷售形成的，債務單位的財務狀況良好。

(2)期末存貨600000元中，產成品為450000元，原材料為150000元。12月31日，華安公司產成品的單位成本為900元，數量為5000臺。2002年6月，華安公司與C企業簽訂了一份不可撤銷的銷售合同。根據該合同，2003年1月2日，華安公司按每臺1000元的價格向C企業提供產品3000臺。2002年12月31日，華安公司所售該產品的市場價格為950元。原材料是為生產產品而持有的，其中有50000元已黴爛變質;2002年12月31日，該批原材料的市場價格為90000元，華安公司沒有簽訂其他不可撤銷的銷售合同。

(3)期末長期股權投資1000000元中，600000元為2000年8月10日購買的擬長期持有的D企業股票，購人時每股價格為6元。D企業2002年發生嚴重虧損，擬於2003年進行清理整頓;D企業股票12月31日的收盤價為6.10元。期末長期股權投資中的其他 400000元為對該公司的合營企業F的股權投資，F企業由於受國際貿易和我國加入WTO後有關規定的影響，生產的產品在國際市場上的銷售量將大大減少，預計將出現鉅額虧損。

(4)華安公司生產的小家電在市場上的銷售情況已出現了明顯的惡化現象。除市場因素外，國際新頒佈的有關該行業的管理規定也對公司的進一步發展產生了嚴重不利的影 響。鑑於這些情況，華安公司管理層已做出決定，擬在2003年轉產，不再生產該種小型家電，由於生產原產品的賬面價值為500000元的裝置擬處置。

(5)期末無形資產為2000年外購的一項與生產產品相關的專利權。目前市場上已存 在大量類似的專利技術，已使華安公司生產的小型家電的銷售出現了明顯的惡化現象，替 代該項專利的新專利也將面世，華安公司管理層已決定在2003年轉產其他產品。

　　要求：

(1)分析判斷2002年12月31日華安公司上述各項資產是否需要計提跌價準備或減 值準備?

(2)如需計提，計算計提的金額，並說明理由。

(綜合題)[本題10.00分]

　　案例參考答案

1.要分析判斷應收款項是否要計提壞賬準備，首先，要對債務單位的財務狀況、現金流量、歷史信譽、應收款項的賬齡，以及債務單位是否存在與其他方面的法律糾紛等方面進行分析;其次，要關注債務單位是否為本企業的關聯方;第三，根據上述因素判斷各項應收款項收回的可能性，確定哪些應收款項可以不計提壞賬準備，哪些應收款項應當部分計提壞賬準備，哪些應收款項應當全額計提壞賬準備。

華安公司期末600000元應收款項中，應收A企業的100000元款項屬於與關聯方發生的應收款項，賬齡為2年。按照現行會計制度的規定，企業與關聯方發生的應收款項一般不能全額計提壞賬準備，但如果有確鑿證據表明關聯方(債務單位)已撤銷、破產、資不抵債、現金流量嚴重不足等，並且不準備對應收款項進行重組或無其他收回方式的，則對預計無法收回的應收關聯方的款項也可以全額計提壞賬準備。在本案例中，華安公司的關聯方——A企業的財務狀況嚴重惡化，現金流量嚴重不足，也沒有對該筆債務採用債務重組或其他方式償還的任何計劃，華安公司應當根據這些跡象判斷是否為該項應收賬款全額計提壞賬準備。

對於應收款項中的500000元，不屬於與關聯方發生的應收款項，且賬齡不長(5個月)，債務單位財務狀況良好，華安公司可以根據這些跡象判斷是否為該項應收款項計提壞賬準備。

2.按照現行會計準則和會計制度的規定，存貨在期末應當按照成本與市價孰低的原則計價。要分析存貨是否存在跌價的情況，首先要計算確定可變現淨值，其次將其與存貨成本進行比較，確定是否發生了跌價。因此，判斷的關鍵在於如何計算確定各類存貨的可變現淨值。

計算存貨的可變現淨值，應當區分產成品和原材料，分別確定：對於產成晶存貨，要區分有無固定的銷售合同，確定估計售價，並據以計算可變現淨值;對於材料存貨，要區分持有材料的用途，對於為生產持有的原材料，不僅要考慮原材料成本的價格變動，還要與產成品的價值減損情況相聯絡;對於為出售而持有的原材料，則按一般市場銷售價格作為估計售價，據以計算可變現淨值。

根據資料(2)的情況，對於450000元的產成品中具有不可撤銷合同的，應當按照合同確定的價格作為估計售價計算可變現淨值，再與其成本進行比較，確定是否計提存貨跌價準備;對於產成品中沒有固定的或不可撤銷的銷售合同的，應當按照市場價格作為估計售價計算其可變現淨值，再與其成本進行比較，確定是否計提存貨跌價準備，以及計提的跌價準備的金額。

對於持有的150000元原材料存貨，由於持有的目的`是為了生產產品，因此，儘管該批材料的市場價格低於其成本，也不能直接判斷該批材料發生了減值，而應當根據產成品的價值變動情況，確定持有原材料的可變現淨值，並進而確定是否為該批原材料計提存貨跌價準備。對於其中已黴爛變質的50000元原材料，企業可以根據其他跡象考慮是否全額。計提存貨跌價準備。

3.判斷長期投資是否發生減值，首先，應當區分有無市價，分情況判斷：對於有市價的長期投資，除了比較市價與成本之外，還要根據被投資單位的市價及市場交易情況、被投資單位損益情況等，判斷有無發生減值跡象。對於無市價的投資，要根據被投資單位所處的經營或法律環境的變化、所在行業的重大變化等，判斷有無發生減值跡象;其次，在根據上述跡象判斷可能發生減值的情況下，計算長期投資的可收回金額，再將可收回金額與賬面價值相比較，確定是否要計提長期投資減值準備;第三，‘如要計提減值準備，計算提取減值準備的金額。

本案例中華安公司購買的D企業股票，屬於有市價的長期投資，雖然目前的市價高於成本，但華安公司不能僅僅因為該項投資的市價高於成本直接判斷不會發生減值。由於D企業當年發生嚴重虧損;並擬於2003年進行清理整頓，華安公司應當根據這些跡象，判斷該項投資是否可能發生減值，進而考慮是否要預計可回收金額，確定是否要計提長期減值準備。

華安公司持有的對F企業的400000元的股權投資，屬於無市價的投資，由於國際貿易和我國加入WTO的影響，F企業的產品的銷售情況大受影響，產品在國際市場上的銷售量銳減，並預計出現鉅額虧損，華安公司應當根據這些跡象，判斷該項投資是否可能發生減值;進而考慮是否要計算可收回金額，確定是否要計提長期減值準備。

對D企業和F.企業長期投資的可收回金額的計算方法是：以該項投資的出售淨價和 預期從該項投資的持有和到期處置中形成的預計未來現金流量的現值兩者之中的較高者， 作為該項投資的可收回金額。其中的出售淨價是該項投資的出售價格減去處置投資所發生 的相關稅費後的餘額。

4.判斷固定資產是否發生減值，首先，應當根據固定資產的市價是否發生大幅度下 跌、企業所處的經營環境、產品營銷市場是否發生重大不利變化、同期市場利率是否發生大幅度提高、固定資產實體本身是否陳舊或損壞、預計使用方式是否發生重大變化等，判斷是否存在發生減值的跡象;其次，應當預計可收回金額，並與其賬面價值相比較，確定是否計提固定資產減值準備;第三，如要計提減值準備，計算提取減值準備的金額。

根據資料(4)的情況，華安公司所處的經營環境，包括市場、法律環境在當期可能已經發生或在近期將發生重大變化，並對企業產生負面影響;管理層已經做出企業擬轉並處置用於生產原產品的裝置，表明固定資產的預計使用方式將可能發生重大不利變化，並將對企業產生負面影響。華安公司應當根據所有這些跡象，判斷用於生產原產品的固定資產是否可能發生減值，進而考慮是否要計算其可收回金額，確定是否計提固定資產減值準備，以及減值準備的金額。

用於生產原產品的固定資產的可收回金額的計算方法是：以這些固定資產的銷售淨價和預期以這些資產的持續使用和使用壽命結束時的處置中形成的現金流量的現值兩者之中的較高者，作為可收回金額。其中的銷售淨價是這些固定資產的銷售價格減去處置資產所發生的相關稅費後的餘額。

5.判斷無形資產是否發生減值準備。首先，應當根據無形資產的市價是否發生了大幅度下跌、是否超過法律保護期限、是否被其他新技術所替代等情況，判斷是否存在發生減值的跡象;其次，如果有跡象表明無形資產發生了減值，則應當計算可收回金額，再與其賬面價值相比較，確定是否計提無形資產減值準備;第三，如要計提減值準備，計算提取減值準備的金額。

根據資料(5)中的情況，由於市場上存在大量與華安公司的專利權類似的專利技術，使公司的產品銷售出現了嚴重惡化的現象，而且該專利權很有可能在近期初其他新技術替代，該專利權為企業創造經濟利益的能力可能受到了重大不利影響，因此，華安公司應當根據這些跡象判斷擁有的專利權是否可能發生減值，進而考慮是否要計算其可收回金額，確定是否計提無形資產減值準備以及減值的金額。

該專利權的可收回金額的計算方法是：以該專利權的銷售淨價和預期從該專利權的持續使用和使用年限結束時的處置中產生的預計未來現金流量的現值兩者之中的較高者，作為其可收回金額。其中的銷售淨價是該項專利權的銷售價格減去因出售該專利權所發生的律師費和其他相關稅費後的餘額。