企業稅務稽查後的賬務調整技巧

在稅務稽查實踐中，稅務稽查稽查機關稽查的賬務分為兩種情況：一種對本年度的賬務進行稽查;另一種是對過去以往年度的賬務進行稽查。因此，稅務稽查後的賬務調整涉及到本年度的賬務調整和跨年度的賬務調整。如果稅務稽查機關稽查出的本年度的賬務有錯誤，則企業只要按照紅字更正法、補充調整法和綜合調整法進行處理，有關“紅字更正法、補充調整法和綜合調整法”的詳細內容，請參閱本章第三節第二部分“年度結賬前賬務自查，及時賬務調整規避納稅盲點”的內容。以下主要介紹稅務稽查後的賬務調整思路、跨年度賬務調整技巧和增值稅的賬務調整技巧。

　　(一)稅務稽查後的賬務調整總思路

筆者認為，稅務稽查後的賬務調整總思路可以歸納為以下三點：

1、賬務處理正確，會計與稅法的差異而補稅的，不需要對原賬務處理進行調整。

例如：A企業2013年應納稅所得額100萬元，所得稅率25%，經稅務稽查後，查出業務招待費超限額10萬元、列支贊助支出5萬元，未作納稅調整，假設其他方面均無問題。企業列支的業務招待費的賬務處理如下：

借：管理費用等1000000

貸：銀行存款1000000

企業列支贊助支出的賬務處理如下：

借：營業外支出50000

貸：銀行存款50000

按會計準則的規定，企業這樣的處理是正確，但是稅法對業務招待費的列支有限額規定，對贊助支出是不允許稅前列支的，那麼對於調整的部分，是不需要進行賬務調整的，企業在補繳稅款的.時候，只需補繳的稅款進行賬務處理即可：

借：所得稅費用37500[(50000+100000)×25%]

貸：應交稅費—企業所得稅37500

借：應交稅費—企業所得稅37500

貸：銀行存款37500

2、企業賬務處理錯誤造成的補繳稅款，必須按會計的記賬原則對原賬務處理進行調整。

例如：某企業將自產產品用於本企業的辦公樓修建，產品成本為20萬元，同類不含稅銷售價格為30萬元，企業的會計處理：

借：在建工程200，000

貸：產成品200，000

像這種情況，增值稅法上要視同銷售，按照企業所得稅法規定不視同銷售，企業正確的賬務處理應是：

借：在建工程251，000

貸：產成品200，000

應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)51，000(30萬×17%)

調賬：

借：在建工程51，000

貸：應交稅費——增值稅檢查調整51，000

3、對於一些不需要賬務調整，但是涉稅資料有變化的，也要進行相應的調整，如：虧損數額的調整。

　　(二)稅務稽查後的跨年度的賬務調整技巧

1、涉及的會計科目和調賬方法如果稅務稽查查出的是上年或以前年度的錯誤賬務處理問題，那麼納稅人就必須通過“以前年度損益調整”會計科目進行調整，應選擇“綜合調整法”進行調賬。因為，在這種情況下，上年度財務決算已經編報，成本費用賬戶已經結平，沒有餘額，納稅人不可能再去調整原來的損益類科目，只有通過“以前年度損益調整”科目進行調賬。

2、“以前年度損益調整”的會計處理本科目核算企業本年度發生的調整以前年度損益的事項以及本年度發現的重要前期差錯更正涉及調整以前年度損益的事項。企業在資產負債表日至財務報告批准報出日之間發生的需要調整報告年度損益的事項，也可以通過本科目核算。以前年度損益調整的主要賬務處理如下：

(1)企業調整增加以前年度利潤或減少以前年度虧損，借記有關科目，貸記本科目;調整減少以前年度利潤或增加以前年度虧損做相反的會計分錄。

(2)由於以前年度損益調整增加的所得稅費用，借記本科目，貸記“應交稅費——應交所得稅”等科目;由於以前年度損益調整減少的所得稅費用做相反的會計分錄。

(3)經上述調整後，應將本科目的餘額轉入“利潤分配——未分配利潤”科目。本科目如為貸方餘額，借記本科目，貸記“利潤分配——未分配利潤”科目;如為借方餘額做相反的會計分錄，本科目結轉後應無餘額。

要特別提醒的是：對以前年度損益這個科目的使用，只適用於損益類科目，比如說，管理費用、主營業務成本，……對於跨年度的非損益類科目，如固定資產、應收賬款、應付賬款等科目不變。

　　[案例分析1：某企業稅務稽查後跨年度的賬務調整分析]

(1)案情介紹

稅務機關2014年5月對某納稅人2013年度的納稅情況進行納稅檢查時，發現該企業2013年將基建工程領用的原材料30000元計入管理費用(增值稅進項稅額已經轉出)。根據企業會計準則的規定，基建工程領用的原材料應記入“在建工程”，該企業將其列入管理費用，等於虛增了成本，減少了當年利潤，應調增在建工程成本，調增上年利潤，補交企業所得稅，請問該企業應如何進行賬務調整?

(2)賬務調整分析

調整上年利潤時：

借：在建工程30000

貸：以前年度損益調整30000

補交企業所得稅9900元(30000×25%)

借：以前年度損益調整7500

貸：應交稅費——應交所得稅7500

年末結轉本年利潤時：

借：以前年度損益調整22500

貸：利潤分配——未分配利潤22500

　　[案例分析2：稅務稽查某企業以前年度邊角料隱瞞銷售收入的賬務調整分析]

(1)案情介紹

2014年4月，某稅務機關在對2013年所得稅檢查中，發現某企業一項非正常會計分錄，借：銀行存款;貸：其他應付款。經查證為該企業出售下腳料的業務，共計936000元，稅務機關責令該企業補繳增值稅、企業所得稅等。假設不考慮城市維護建設稅、教育費附加以及滯納金和罰款等。該企業為一般納稅人，所得稅率25%，採用資產負債表債務法進行所得稅會計處理。請問該企業應如何進行賬務調整?

(2)賬務調整分析

2014年調整補繳的增值稅並結轉下腳料收入：

借：其他應付款936000

貸：以前年度損益調整800000

應交稅費——增值稅檢查調整136000〔936000÷(117%)×17%〕

因該企業下腳料沒有單獨核算，均已計入產品成本，因此不需要結轉成本。稅務機關要求該企業以後單獨核算下腳料的成本，並在出售時與收入同時結轉。假設該企業2013年銷售收入為1500萬元，發生廣告費和業務宣傳費230萬元，適用的廣告費和業務宣傳費扣除比例為15%，企業當年納稅調增廣告費和業務宣傳費5萬元(230-1500×15%)。2014年稽查以上下腳料，增加當年銷售收入80萬元，2013年可扣除的廣告費和業務宣傳費為(150080)×15%=237(萬元)，發生的廣告費和業務宣傳費230萬元可全額扣除。則該企業2013年應調增應納稅所得額為80-5=75(萬元)。

根據《企業會計準則第18號——所得稅》，廣告費會計與稅法形成的暫時性差異可以在以後年度無限期轉回。2013年企業已將5萬元可抵扣暫時性差異進行了遞延所得稅的會計處理，即：

借：遞延所得稅資產12500(50000×25%)

貸：所得稅費用12500

則2014年應調整2013年廣告費確認的遞延所得稅資產，並計提補交的所得稅：

借：以前年度損益調整200000

貸：遞延所得稅資產12500

應交稅費——應交所得稅187500(750000×25%)

2014年補繳稅款時：

借：應交稅費——增值稅檢查調整136000

應交所得稅187500

貸：銀行存款323500

結轉“以前年度損益調整”科目

借：以前年度損益調整600000(800000-200000)

貸：利潤分配——未分配利潤600000

　　(三)增值稅稽查後的賬務調整技巧

對增值稅一般納稅人，應設立“應交稅費——增值稅檢查調整”專門賬戶核算應補(退)的增值稅。凡檢查後應調減賬面進項稅額或調增銷項稅額和進項稅額轉出的數額，借記有關科目，貸記本科目;凡檢查後應調增賬面進項稅額或調減銷項稅額和進項稅額轉出的數額，作和上述相反分錄。全部調賬事項入賬後，應結轉出本賬戶的餘額，並對該餘額進行處理。具體調整技巧如下：

1、若餘額在借方，全部視同留抵進項稅額，按其借方餘額數，借記“應交稅費——應交增值稅(進項稅額)科目”，貸記本科目。

如“應交稅費——增值稅檢查調整”借方餘額10萬元。

借：應交稅費——應交增值稅(進項稅額)10萬元

貸：應交稅費——增值稅檢查調整10萬元

2、若餘額在貸方，且“應交稅費——應交增值稅”賬戶無餘額，按其貸方餘額數，借記本科目，貸記“應交稅費——未交增值稅”科目。

如“應交稅費——增值稅檢查調整”貸方餘額10萬元，“應交稅費——應交增值稅”賬戶無餘額。

借：應交稅費——增值稅檢查調整10萬元

貸：應交稅費——未交增值稅10萬元

“應交稅費——未交增值稅”科目的貸款餘額表示當月應繳納稅款10萬元。

3、若本賬戶餘額在貸方，“應交稅費——應交增值稅”賬戶有借方餘額且等於或大於這個貸方餘額，按其貸方餘額數，借記本科目，貸記“應交稅費——應交增值稅”科目。

如“應交稅金——增值稅檢查調整”貸方餘額10萬元，“應交稅費——應交增值稅”賬戶餘額為借方11萬元。

借：應交稅費——增值稅檢查調整10萬元

貸：應交稅費——未交增值稅10萬元

先衝減留抵稅額10萬元。

4、若本賬戶餘額在貸方，“應交稅費——應交增值稅”賬戶有借方餘額但小於這個貸方餘額，應將這兩個賬戶的餘額衝出，其差額貸記“應交稅費——未交增值稅”科目。

如“應交稅金——增值稅檢查調整”貸方餘額10萬元，“應交稅金——應交增值稅”賬戶餘額為借方8萬元。

借：應交稅金——增值稅檢查調整10萬元

貸：應交稅金——應交增值稅8萬元

——未交增值稅2萬元

先衝抵留抵稅額8萬元，再補繳稅款2萬元。